ESTIMATIVA MENSAL - IR e CSLL
TRATAMENTO FISCAL E CONTÁBIL

A obrigatoriedade de recolhimento da Estimativa Mensal

A regra geral para se apurar o lucro real é a trimestral. Porém, a legislação fiscal admite uma apuração anual, desde que a pessoa jurídica apure o lucro real em 31 de dezembro de cada ano e faça a opção pelo recolhimento mensal do imposto de renda, calculado com base nas regras de estimativa mensal. Nessa hipótese, a empresa deverá pagar a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) de forma semelhante ao Imposto de Renda (IR).

A opção por esse tipo de recolhimento deve ser manifestada com o pagamento do imposto de renda ou da contribuição social sobre o lucro correspondente ao mês de janeiro ou de início de atividade e será considerada irretratável para todo o ano-calendário.

O não pagamento da Estimativa Mensal

Inicialmente, queremos informar que a estimativa mensal é apenas uma antecipação do IR e/ou da CSLL. A estimativa mensal tem a mesma característica do carnê-leão na pessoa física, ou seja, é uma antecipação obrigatória. Caso não seja recolhida, a Receita Federal do Brasil (RFB) pode cobrar uma multa específica pela falta de recolhimento, mas não pode cobrar a estimativa/carnê-leão enquanto não for apurado o ajuste no final do período-base. Em qualquer caso, a multa é devida ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a CSLL, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.

Portanto, os débitos não pagos de Estimativa do IR e da CSLL declarados na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) devem ser utilizados para fins de cálculo e cobrança da multa isolada pela falta de pagamento e não podem ser encaminhados para inscrição em Dívida Ativa da União. Como já foi dito, o pagamento da Estimativa é uma mera antecipação dos valores devidos do IR e da CSLL a serem apurados no final do período-base. Portanto, o não pagamento da Estimativa não representa dívida líquida e certa para ser encaminhada à Procuradoria Geral da Fazenda Nacional.

Diante do fato acima, a Receita Federal utiliza os débitos das Estimativas não pagas, informados na DCTF, apenas para cobrança da multa punitiva pelo não recolhimento.

A Estimativa mensal foi introduzida pela lei nº 9.430, de 1996, para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real anual, na forma como dispõe o art. 2º da referida lei. O inciso IV do § 1º do art. 44 da mesma lei determinava a aplicação de multa isolada de 75% no caso da pessoa jurídica que, sujeita ao pagamento por estimativa, deixa de fazê-lo. Essa multa isolada tinha sido reduzida para 50% do valor da Estimativa não paga, por força do art. 18 da MP nº 303, que vigorou no período de 29 de junho a 27 de outubro de 2006, data em que a MP ficou sem eficácia (mesma MP do Paex), mas pela Lei nº 11.488, de 15.6.2007 (conversão da MP nº 351/2007), art. 14, essa alíquota retornou ao patamar de 50%, nos casos de aplicação de multa isolada (art. 44, II, da Lei nº 9.430, de 1996). Essa penalidade reduzida (50%) se estende aos fatos pretéritos, cabendo ainda redução de 50% do valor lançado quando o pagamento for efetuado no prazo legal de impugnação.

Compensação não declarada da Estimativa Mensal

Na hipótese de falta de pagamento ou de compensação considerada não declarada, os valores dessas estimativas devem ser glosados quando da apuração do imposto a pagar ou do saldo negativo apurado na DIPJ, podendo a RFB exigir eventual diferença do IRPJ ou da CSLL a pagar, mediante lançamento de ofício (Auto de Infração), com a cobrança do IR ou CSLL declarados a menor, inclusive acréscimos legais, independentemente da aplicação da multa isolada pela falta de pagamento da Estimativa.

Considera-se compensação não declarada a compensação indevida, ou seja, aquela em que não se extingue o crédito tributário, tais como: em que o crédito seja de terceiros; em que o crédito refira-se a título público; em que seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; em que o crédito não se refira a tributos ou contribuições administrados pela RFB (ex-SRF); em que o crédito se refira a "crédito-prêmio"; em que o débito já tenha sido encaminhado à PGFN para inscrição em Dívida Ativa da União; ou que o débito antes compensado não tenha sido homologado ou tenha sido indeferido pela Receita Federal, ainda que o pedido se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa. Como a compensação não declarada não extingue o crédito tributário, deve ser aplicado ao caso o tratamento dado às Estimativas não pagas, ou seja, na apuração do ajuste anual do IR e da CSLL, as Estimativas, porventura deduzidas, podem ser glosadas.

A compensação considerada não declarada, nos termos do § 12, II, do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, sujeita-se à aplicação de multa qualificada, de acordo com o disposto no art. 18, § 4º, da Lei nº 10.833, de 2003, com nova redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007, ou seja, de 150% e terá como base de cálculo o valor total do débito indevidamente compensado. Essa multa (150%) será aplicada somente nas hipóteses em que o crédito oferecido à compensação seja de terceiros; refira-se a "crédito-prêmio", instituído pelo art. 1º do Decreto-Lei nº 491, de 1969; refira-se a título público; seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; ou não se refira a tributos e contribuições administrados pela RFB. Nas outras hipóteses de não declarada a compensação, a multa isolada será de 50% sobre o valor indevidamente compensado, no caso das estimativas consideradas não declaradas (Art. 74, § 12, I, da Lei nº 9.430, de 1996).

Compensação não homologada da Estimativa Mensal

Excetuando os casos de compensação não declarada, nos casos vistos acima, a declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados, ou seja, na hipótese de compensação não homologada, os débitos serão cobrados com base em Dcomp, e, por conseguinte, não cabe a glosa dessas Estimativas na apuração do imposto a pagar ou do saldo negativo apurado na DIPJ.

Por ocasião da Declaração de Compensação, nos termos do § 2º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996, o crédito tributário concernente à Estimativa é extinto, sob condição resolutória. Nesse sentido, não cabe o lançamento da multa isolada pela falta de pagamento de Estimativa, exceto nos casos de compensação fraudulenta.

Por conseguinte, aos valores relativos às compensações não homologadas importa aplicar os procedimentos cabíveis estabelecidos no art. 74 da Lei nº 9.430, de 1996 e na IN-SRF nº 600, de 2005, conforme abaixo:

a) o contribuinte poderá recolher as Estimativas, no prazo de 30 (trinta) dias, contados da ciência do ato que não as homologou, acrescidas de juros Selic ou apresentar manifestação de inconformidade contra tal decisão;

b) não havendo pagamento ou manifestação de inconformidade, o débito relativo às Estimativas deve ser encaminhado para inscrição em Dívida Ativa da União, com base na Dcomp (confissão de dívida).

A manifestação de inconformidade e o recurso administrativo obedecerão ao rito processual do Decreto nº 70.235, de 1972 (Processo Administrativo Fiscal), e enquadra-se no disposto no inciso III do Art. 15 1 da Lei nº 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional), em que se suspende a exigibilidade do crédito tributário.

Ocorrendo manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação e impugnação quanto ao lançamento da multa isolada, as peças serão reunidas em um único processo para serem decididos simultaneamente. Essa multa isolada (qualificada) será cobrada somente na hipótese de não-homologação da compensação quando se comprove falsidade da declaração apresentada pelo sujeito passivo.

Tendo em vista os fatos acima, não cabe efetuar a glosa dessas Estimativas, objeto de compensação não homologada, ou seja, não homologando a compensação, o débito informado na Dcomp deverá ser encaminhado à Dívida Ativa da União para cobrança e execução fiscal, se for o caso. Nesse caso, a Estimativa não homologada pode ser deduzida do imposto de renda e/ou contribuição social sobre o lucro a pagar informada na DIPJ.

Esse é o entendimento da norma vigente, mas, no que se refere à não-homologação de compensação de débitos de estimativas, essa situação fica meio esdrúxula, tendo em vista a remessa à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) de um débito que representa mera antecipação de tributo. A execução para cobrança desse débito pela PGFN pode ser objeto, por parte da empresa devedora, de uma Ação de Exceção de Pré-executividade, alegando a não existência de débitos por ter auferido prejuízo fiscal, no caso de estimativa mensal de imposto de renda, se for o caso. Na realidade, a RFB está considerando a estimativa paga por conta da compensação efetuada e, ao mesmo tempo, encaminhando à Dívida Ativa para cobrança por não ter sido homologada a compensação. Na prática, a empresa pode formar um saldo negativo de IR, por conta de estimativas objeto de compensações não homologadas, e compensar esse "crédito" com débitos de outros tributos administrados pela RFB (ex-SRF), sem maiores problemas. Outro caso esdrúxulo é permitir o parcelamento da estimativa (RFB ou PGFN) e incluir o valor do débito parcelado na formação do saldo negativo. Nesse último caso, mesmo sendo possível excluir as parcelas não pagas, fica difícil o controle.

Acredito, salvo melhor juízo, que seria mais razoável, no caso de estimativas, que a não-homologação do débito compensado tivesse o mesmo tratamento de estimativa não paga, no caso de não pagamento ou da decisão desfavorável ao contribuinte, no julgamento da manifestação de inconformidade.

A Estimativa paga indevidamente

A pessoa jurídica tributada pelo lucro real, presumido ou arbitrado que sofrer retenção indevida ou a maior de imposto de renda ou de CSLL sobre rendimentos que integram a base de cálculo do imposto ou da contribuição, bem assim a pessoa jurídica tributada pelo lucro real anual que efetuar pagamento indevido ou a maior de imposto de renda ou de CSLL a título de estimativa mensal, somente poderá utilizar o valor pago ou retido na dedução do IRPJ ou da CSLL devida ao final do período de apuração em que houve a retenção ou pagamento indevido ou para compor o saldo negativo de IRPJ ou de CSLL do período (art. 10 da IN-SRF nº 600, de 2005).

Portanto, a pessoa jurídica tributada pelo lucro real anual que efetuar pagamento a maior de estimativa (IR ou CSLL) não poderá requerer restituição ou compensação de pagamento a maior ou indevidamente, podendo, requerer somente na hipótese de a empresa apresentar saldo negativo no final do período-base.

O pagamento indevido ou a maior de estimativa (IR ou CSLL) poderá ser deduzido normalmente nos meses seguintes, desde que a empresa demonstre que o valor do imposto devido, calculado com base no lucro real do período em curso, é igual ou inferior à soma do IR ou da CSLL pagos, respectivamente, correspondente aos meses do mesmo ano-calendário, anteriores àquele a que se refere o balanço ou balancete levantado. Em suma, a dedução poderá ser feita logo no mês seguinte, no caso de a empresa apurar a estimativa com base em balanço de suspensão ou redução. Havendo saldo negativo de IR ou de CSLL na Declaração de Ajuste (DIPJ), a empresa poderá compensar já a partir do mês subseqüente.

Por outro lado, o pagamento indevido ou a maior de estimativa feita com base na receita bruta e acréscimos somente poderá ser deduzido no final do ano-calendário, na declaração de ajuste, ou seja, na DIPJ, em que se deduz toda a estimativa paga no período correspondente, podendo gerar saldo negativo passível de compensação, na forma acima.

Resumindo, o pagamento a maior ou indevido de estimativas não poderá ser compensado ou restituído, via PER/DCOMP, mas poderá ser integralmente deduzido na Declaração de Ajuste Anual (DIPJ).

Esse tratamento é análogo ao que acontece na pessoa física (PF), em que o pagamento a maior ou indevido do carnê-leão ou retenção a maior na fonte somente poderão ser deduzidos na Declaração Anual de Ajuste (DAA), inexistindo hipótese de compensação ou restituição antes do ajuste anual. No caso de PF, a restituição é feita exclusivamente via DAA.

Contabilização do Pagamento da Estimativa Mensal

O pagamento da estimativa mensal, seja de imposto de renda ou de contribuição social, deve ser contabilizado a débito do Ativo Circulante da pessoa jurídica, no momento da apuração do imposto/contribuição devido no mês de competência, na forma que se segue:

Vamos admitir que a empresa tenha iniciado as atividades no mês de setembro de 2006 e apurou nesse mês um imposto de renda devido de R$ 56.600,00, a recolher no final de outubro de 2006, e que nesse mês a empresa optou por calcular a estimativa mensal com base na receita bruta e acréscimos. O valor acima corresponde ao valor do Imposto de Renda, mais adicional, deduzido dos incentivos fiscais (ver Ficha 11 da DIPJ2006, adiante). A estimativa mensal corresponde ao imposto devido no mês, e nada mais é do que uma antecipação de imposto, já que o fato gerador se encerra no final do período-base. A contabilização na data da apuração seria (as formas de contabilização da estimativa mensal do IR e da CSLL são análogas):

D - Estimativa Mensal IR - AC/2006 56.600,00
C - Imposto de Renda a Pagar 56.600,00
(cálculo da estimativa IR Set/2006)
Para determinar o valor da Estimativa Mensal a recolher, o contribuinte pode deduzir da Estimativa Mensal (IR devido) o valor do IRRF sobre suas receitas tributáveis. Admitindo que a retenção tenha sido de R$ 17.500,00, a contabilização seria:
D - Imposto de Renda a Pagar 17.500,00
C - IR Retido na Fonte 7.500,00
C - IRRF sobre Vendas a Órgãos Públicos 10.000,00 (IRRF compensado no mês de Set/2006)

Nesse momento, a conta "Imposto de Renda a Pagar" está com saldo de R$ 39.100,00 (56.600,00 - 17.500,00), que corresponde ao valor efetivamente a pagar no mês de outubro de 2006, via DARF. O valor líquido a pagar será contabilizado na forma a seguir:
D - Imposto de Renda a Pagar 39.100,00
C - Caixa/Bancos c/Movimento 39.100,00
(pagto n/data de Estimativa Mensal IR Jan/2007)

O IRRF sobre as receitas obtidas no período-base deve ser contabilizado destacadamente no Ativo Circulante da empresa. Para determinar o valor a recolher, via DARF, da Estimativa Mensal pode ser deduzido o IRRF até o limite da estimativa apurada. O saldo remanescente do IRRF pode ser compensado na estimativa mensal no mês subseqüente até o final do período-base, podendo o eventual saldo ainda remanescente ser compensado na declaração anual de ajuste. Nos períodos em que a estimativa for calculada com base na receita bruta e acréscimos, a receita de aplicações financeiras não deve compor a base de cálculo, da mesma forma que o IRRF não deve ser deduzido da estimativa mensal.

Todas essas informações contabilizadas devem ser trabalhadas em planilhas próprias para facilitar o preenchimento da DIPJ - FICHA 11 - Cálculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa.

No mês de outubro de 2006 a empresa calculou o valor da estimativa mensal (IR devido) em R$ 37.000,00, ainda com base na receita bruta e acréscimos, contabilizando-a como na forma anterior, com um imposto devido de R$ 53.000,00 e desconto de IRRF de R$ 16.000,00. Já no mês de novembro, a empresa calculou a estimativa com base no balanço de suspensão ou redução levantado em 30.11.2006, em que se apurou um lucro de R$ 600.000,00 nos 3 meses do ano, gerando um imposto devido de R$ 140.400,00 no mesmo período. Como a empresa já tinha registrado um imposto devido no mesmo período de R$ 109.600,00, sobrou um saldo remanescente de imposto de R$ R$ 30.800,00 que corresponde ao imposto devido no mês de novembro. Nesse mês de novembro a empresa não pagou estimativa de IR porque compensou o IRRF até o limite do imposto devido (R$ 30.800,00), ou seja, no final do mês de novembro a conta "Imposto de Renda a Pagar" ficou zerada.

No mês de dezembro de 2006, mês do ajuste, a empresa apurou um lucro anual de R$ 680.000,00, com imposto de renda devido de R$ 156.900,00. Como a empresa já tinha apurado um imposto devido até novembro de R$ 140.400,00, ficou com um imposto devido em dezembro de somente R$ 16.500,00, que também não foi pago por conta de retenções na fonte, ou seja, não houve pagamento de estimativa, via DARF. Os dados expostos estão demonstrados na FICHA 11 da DIPJ, adiante demonstrada.

Diante dos dados acima, a empresa terá um saldo negativo de IR a compensar de R$ 79.700,00, conforme demonstrado na FICHA 12 A da DIPJ, adiante demonstrada.

A contabilização do ajuste seria:
a) Contabilização do imposto devido anual (ajuste) no valor de R$ 156.900,00 (soma das linhas 01 + 02 - 03 - 04 da Ficha 12 A ), a débito na conta de Resultado do Exercício, sub-conta "Provisão para Imposto de Renda", e a crédito no Passivo Circulante, sub-conta "Imposto de Renda a Pagar", na forma a seguir:
D - Provisão para Imposto de Renda 156.900,00
C - Imposto de Renda a Pagar 156.900,00
(valor do Imposto de Renda Devido Ex.2007)

b) Transferência do valor da conta "Estimativa Mensal IR - AC/2006", no valor de R$ 156.900,00, contabilizado nos meses de setembro a dezembro de 2006 no Ativo Circulante, para a conta de "Imposto de Renda a Pagar" no Passivo Circulante, na forma que se segue:
D - Imposto de Renda a Pagar 156.900,00
C - Estimativa Mensal IR - AC/2006 156.900,00
(Vr. Do IR devido nos meses do AC2006)

c) Transferências dos saldos remanescentes do IRRF não deduzido das estimativas, contabilizando a débito da conta "Imposto de Renda a Pagar" e a crédito das respectivas contas no Ativo Circulante, na forma seguinte;
D - Imposto de Renda a Pagar 79.700,00
C - IR Retido na Fonte 44.700,00
C - IRRF sobre Vendas a Órgãos Públicos 35.000,00
(valor do IRRF remanescente do AC2006)

d) Após os lançamentos acima, a conta "Imposto de Renda a Pagar", no Passivo Circulante ficou com um saldo devedor de R$ 79.700,00 (passou a ser um direito) que será transferido para o Ativo Circulante, sub-conta "Saldo Negativo de IRPJ - Ex.2007", na forma a seguir:
D - Saldo Negativo de IRPJ Ex.2007 79.700,00
C - Imposto de Renda a Pagar 79.700,00
(Vr. Apurado do Saldo Negativo do IR-Ex.2007)

Por conta dos lançamentos contábeis acima (Livro Diário), a empresa apresentou o seu Livro Razão, na forma de razonete a seguir:

Todas as contas acima são contas patrimoniais, com saldo em 31.12.2006, exceto a primeira que é uma conta de resultado, a qual será zerada nessa dada, levando o saldo correspondente para débito da conta de "Resultado do Exercício".

O saldo da conta "Saldo Negativo de IRPJ - Ex. 2007" poderá ser restituído ou compensado pelo contribuinte via PER/DCOMP. No final de cada mês, enquanto não for compensado ou restituído o saldo negativo, a empresa deve remunerar o correspondente saldo pela Selic do mês. Exemplo: No mês de janeiro de 2007, a empresa deve reconhecer 1% (um por cento) sobre o saldo de R$ 79.700,00, correspondendo a R$ 797,00, que deverá ser lançado a débito da conta "Saldo Negativo de IRPJ - Ex. 2007", tendo como contrapartida uma conta de resultado, sub-conta "Juros Selic", do grupo Receitas Financeiras. No mês de fevereiro de 2007, os juros Selic (1,08% + 1,00%) devem ser aplicados sobre o saldo remanescente existente, ou seja, sobre o saldo inicial ajustado pelas compensações. Vale lembrar que a remuneração do crédito é feita com em juros simples, ou seja, a taxa Selic é aplicada de forma não composta, tendo como base sempre a origem do crédito devidamente ajustado. No preenchimento do PER/DCOMP esse cálculo é feito automaticamente, informando, inclusive, o saldo remanescente a ser informado no próximo PER/DCOMP, ou seja, o saldo inicial remanescente do crédito já ajustado pelas compensações efetuadas até a data de transmissão.

O Saldo Negativo de IRPJ - Ex. 2007 - poderá ser compensado com débitos próprios do contribuinte, vencidos ou vincendos, de tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil (ex-SRF). A empresa poderá compensar, inclusive como pagamento de estimativa de IR ou de CSLL. A contabilização da compensação na Estimativa Mensal é análoga à dedução do IRRF sobre as receitas da empresa, ou seja, debita-se à conta de "Imposto de Renda a Pagar" e credita-se a conta de "Saldo Negativo de IRPJ Ex .2007".

Os lançamentos contábeis antes expostos tiveram como base os dados a seguir especificados, correspondente ao ano-calendário de 2006: